Rotastyle

Il transfer pricing interno

Esamineremo questo mese il problema dei prezzi di trasferimento, il così detto "transfer pricing", unicamente nell'ambito di transazioni nazionali, al fine di allertare il contribuente ad esaminare eventuali prezzi che applica a società italiane appartenenti al medesimo gruppo, verificandone la sostenibilità fiscale alla luce della normativa che illustreremo di seguito.
Sotto la comune denominazione transfer pricing vengono infatti comprese le politiche dei prezzi attuate sia in ambito internazionale che in ambito nazionale. In particolare, con tale denominazione si vogliono indicare quelle transazioni infragruppo al di sotto o al di sopra del loro valore normale, mirate a ridurre l'imposizione fiscale complessiva del gruppo societario attraverso:
- il trasferimento di utili da territori a elevata fiscalità verso aree caratterizzate da una minore pressione fiscale;
- il trasferimento di componenti di reddito da società in utile a società con perdite pregresse.
Va osservato, tuttavia, che mentre dal punto di vista internazionale la problematica è stata affrontata da quasi tutti i Paesi con una normativa ad hoc che ha recepito il principio di valutazione a valore normale delle transazioni (contenuto nell'articolo 9, paragrafo 1, del modello di convenzione Ocse), dal punto di vista nazionale la legislazione non è altrettanto chiara e puntuale per le transazioni infragruppo effettuate tra imprese situate all'interno del territorio. Infatti, sebbene la normativa in oggetto sia stata recentemente aggiornata con la previsione di disposizioni antielusive ad hoc sul transfer price interno riferibile alle società che aderiscono al regime del consolidato nazionale, non esiste ancora una disciplina generale applicabile a tutte le possibili fattispecie elusive.
L'esigenza di una disciplina volta a contrastare potenziali atteggiamenti elusivi è emersa più volte in passato come dimostrano diversi interventi con i quali sia la prassi (il documento più significativo è la Circolare Ministeriale 26 febbraio 1999 n. 53/E) che la giurisprudenza (ex plurimis, Cassazione 24 luglio 2002, n. 10802), hanno cercato di evidenziare le più frequenti e rilevanti "pratiche elusive" includendo tra queste anche il cosiddetto "transfer pricing interno". A tal proposito sono state sottolineate le principali fattispecie individuate nelle operazioni aventi ad oggetto:
- le transazioni per cessioni di beni o per prestazioni di servizi a un prezzo inferiore rispetto al valore normale attuate al fine di spostare reddito imponibile presso società del gruppo che godono di esenzioni parziali o totali sul reddito d'impresa (ad esempio, agevolazioni territoriali per imprese aventi sede nel Mezzogiorno) o di minore tassazione;
- il prestito o il distacco di personale dalla società in perdita a favore di quella in utile, realizzando una riduzione del reddito imponibile in capo al soggetto percettore del servizio e un aumento del reddito imponibile in capo al soggetto fornitore del servizio;
- addebiti infragruppo tra società che centralizzano talune funzioni o determinati servizi e che procedono, di volta in volta, ad addebitare alle consociate i relativi costi.

I TRASFERIMENTI INFRAGRUPPO IN REGIME DI NEUTRALITA'
Anche al fine di limitare ed al contempo regolamentare tali comportamenti in ambito domestico, è stato introdotto l'istituto del consolidato nazionale (disciplinato dagli articoli da 117 a 129 del dpr 917/1986 così come modificato dal D.lgs. 344/2003), offrendo alle società che vi hanno optato, una interessante opportunità che consiste nella possibilità di trasferire, all'interno del gruppo, beni diversi da quelli di cui agli articoli 85 e 87 del Tuir (ossia beni diversi da quelli che generano ricavi o che si qualificano per la partecipation exemption) in regime di continuità dei valori fiscali riconosciuti, ossia, senza l'emersione di plusvalenze o minusvalenze fiscalmente rilevanti.
L'articolo 123 del Tuir consente infatti che i beni trasferiti mantengano il valore fiscalmente riconosciuto in capo al cedente senza generare, pertanto, alcuna plusvalenza tassabile.
È evidente che il regime del trasferimento dei beni plusvalenti in sospensione di imposta potrebbe prestarsi a facili manovre elusive. Infatti, la tassazione di gruppo, consentendo di determinare in capo alla controllante un'unica base imponibile corrispondente alla somma algebrica degli imponibili delle partecipanti, offre, tra le altre possibilità, quella di compensare risultati positivi di alcune società con perdite fiscali (ex articolo 118, comma 1, del Tuir) prodotte da altri soggetti appartenenti al perimetro di consolidamento.
Pertanto, al fine di evitare che le opportunità offerte dal nuovo istituto diano luogo ad abusi e/o a comportamenti elusivi, sono state introdotte una serie di previsioni tra le quali assumono particolare rilievo:
- l'introduzione di limiti all'utilizzo delle perdite fiscali anteriori all'ingresso del gruppo (articolo 118, comma 2 ed articolo 123, comma 2, del Tuir);
- l'ampliamento della clausola antielusiva generale contenuta nella lettera f-bis) del novellato articolo 37-bis, comma 3, del D.p.r. 600/1973.
Con riferimento alle possibilità di utilizzo delle perdite fiscali, la normativa del consolidato cerca di evitare che le società partecipanti al consolidato nazionale medesimo possano, attraverso il trasferimento di beni in regime di neutralità fiscale, realizzare  un recupero di perdite pregresse altrimenti precluso.
A tal fine, il comma 2 dell'articolo 123 del Tuir prevede che, salvo l'accoglimento di un interpello disapplicativo in base all'articolo 37-bis, comma 8, del D.p.r. 600/1973 da parte dell'Amministrazione Finanziaria, le perdite fiscali relative a esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo di cui all'articolo 118, comma 2, non possono essere utilizzate per compensare la plusvalenza realizzata in occasione della cessione o del conferimento dei beni, trasferiti senza applicare il regime di neutralità ma precedentemente acquisiti secondo le regole di tale regime.

LE MODIFICHE ALL'ARTICOLO 37-BIS DEL D.P.R. 600/1973: LA LETTERA F-BIS
Infine, il legislatore, conscio della possibilità che le pratiche elusive possano riguardare qualsiasi genere di beni e servizi, non solo quelli per i quali è possibile optare per il regime di neutralità fiscale, ha rafforzato la generale clausola antielusiva contenuta nell'articolo 37-bis del D.p.r. 600/1973.
Nel tassativo elenco dei comportamenti "sospetti" sono state incluse, con l'introduzione della lettera f-bis, le "cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate tra i soggetti ammessi al regime della tassazione di gruppo di cui all'articolo 117 del Testo unico delle imposte sui redditi", operazioni per le quali l'Amministrazione finanziaria può eventualmente disconoscere i connessi vantaggi tributari.
In passato la dottrina aveva escluso l'applicabilità dell'articolo 37-bis in tema di transfer price interno proprio a causa dell'assenza di uno specifico riferimento a tale fattispecie nella elencazione tassativa ivi contenuta. La lettera f ha colmato tale lacuna anche se con riferimento al solo caso di transfer price interno riferibile a gruppi in consolidato fiscale. Ed il motivo è molto chiaro: l'opzione per questo particolare regime potrebbe indurre i soggetti aderenti a porre in essere scambi di beni e servizi elusivi all'interno della procedura del consolidato fiscale.
Il meccanismo del consolidato, infatti, dà spazio a simili manovre nella misura in cui, ad esempio, vengono incluse nel perimetro di consolidamento delle società con perdite fiscali. In queste situazioni, potrebbero attuarsi degli scambi a prezzi "gonfiati" tra le società del gruppo finalizzati al recupero di tali perdite (che diversamente non si potrebbero includere nel consolidato).
Una manovra di questo tipo potrebbe potenzialmente essere aggredita dall'Amministrazione Finanziaria proprio in base all'articolo 37-bis. Rileva a tal proposito una considerazione molto importante. È stato più volte sottolineato che in tema di transfer price internazionale, l'articolo 110 del Tuir impone l'applicazione del valore normale, se da ciò consegue un aumento del reddito, senza possibilità di fornire alcuna prova contraria. Diversamente l'articolo 37-bis prevede che la rettifica per i corrispettivi praticati nell'ambito di transazioni infragruppo (per gruppi aderenti al consolidato fiscale) avviene solamente se mancano le valide ragioni economiche; il comma 1 del predetto articolo stabilisce infatti che: "Sono inopponibili all'Amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni d'imposte o rimborsi, altrimenti indebiti". Detto in altri termini, gli operatori economici potranno prevedere corrispettivi diversi dal valore normale, purché giustificati da valide ragioni economiche. L'onere della prova, in caso di accertamento, spetta, come precisato dalla Cassazione con sentenze n. 10802/2002 e n. 7689/2003, all'Amministrazione Finanziaria.
Pertanto, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono sindacabili dall'Amministrazione Finanziaria se operate all'interno della procedura di consolidato di gruppo e prive di valide ragioni economiche.
Da quanto precede discende che il consolidato nazionale, se da un lato consente di limitare il ricorso alle manovre sui prezzi di trasferimento, in virtù della possibilità di compensare le perdite di una consociata con gli utili prodotti dal resto del gruppo, dall'altro impegna l'Amministrazione Finanziaria, tenuta a garantire il rispetto dei sopra esaminati limiti previsti alla circolazione delle perdite pregresse nell'area di consolidamento.

Alla luce di quanto esposto, si può pertanto concludere che, anche in ambito nazionale, soprattutto se si opera in gruppi aderenti al regime del consolidato fiscale, nella determinazione dei prezzi è opportuno fare riferimento alla circolare 32/1980 e alle linee guida elaborate dall'Ocse in materia di transfer price internazionale. Potrebbe risultare utile predisporre una documentazione finalizzata a dare chiara evidenza delle valide ragioni economiche sottostanti le politiche di determinazione dei prezzi praticati al fine di essere sempre preparati in caso di accertamento.
 
Alessandra Pederzoli & Luisa Renna

Biemme Special Cars

Abbattitore Salme - Coccato e Mezzetti

GIESSE

GEM MATTHEUS - Creamazinoe animale

GIESSE - Risarcimento Danni

Rotastyle - L'arte del prezioso ricordo

STUDIO 3A - Risarcimento Assicurato SRL

TANEXPO

Infortunistica Tossani

Alfero Merletti - Studio Legale

Himissyou - Comunicazione del Lutto

Scrigno del Cuore

FIAT_IFTA

Oltre Facebook